Esta es la última parte del trabajo especial que he completado para explicar los posibles cambios que incluiría el Internacional Accounting Standards Board (IASB) con objeto de modificar la NIIF para las PYMES (“la Norma”, de ahora en adelante). Los dos trabajos anteriores que se complementan con éste, puede encontrarlos en este Blog, en entradas anteriores.
Todo el contenido de este trabajo está basado en el documento “Bases para las Conclusiones” que está disponible en la página web del IASB solamente para los suscriptores registrados.
Para lograr una comprensión adecuada e integral de los cambios, recomiendo a quienes leen en inglés que bajen un papel de trabajo basado en el Borrador para Discusión de la Norma desde la página web del IASB, haciendo click aquí
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Vida útil de la plusvalía y otros intangibles
La Norma requiere que la plusvalía y otros activos intangibles sean amortizados en una base sistemática y tomando en consideración sus vidas útiles probables. También establece que si una entidad no puede hacer un estimado razonable de la vida útil de un activo intangible, deberá establecer dicha vida útil en diez años. Desde que la Norma fue promulgada, el IASB ha recibido planteamientos de partes interesadas mencionando que el término de diez años es arbitrario y en muchos casos demasiado extenso, y que también causa problemas en algunas jurisdicciones cuando la ley local requiere que se use una vida útil diferente. Tomando en cuenta lo anterior, el IASB incluyó preguntas en el RDI para conocer los planteamientos de los usuarios y los evaluó para llegar a una conclusión.
El IASB observó que aunque una vida útil de diez años es un parámetro de medición muy simple, no suministra a los usuarios de los estados financieros información acerca del período en el cual la plusvalía u otros activos intangibles realmente están disponibles para su uso por parte de la entidad. El IASB también observó que requerir a la gerencia que haga una mejor estimación ocasionaría poco trabajo adicional porque los párrafos 18.20 y 19.23 establecen que la gerencia debe evaluar si una estimación razonable de la vida útil es posible.
Consecuentemente, el IASB decidió modificar los párrafos 18.20 y 19.23 para establecer que si una entidad no es capaz de hacer una estimación razonable de la vida útil de la plusvalía o de otro activo intangible, la misma debería basarse en la mejor estimación de la gerencia y no debería exceder de diez años. El IASB también decidió agregar un requisito específico para que la vida útil de la plusvalía sea revelada consistentemente con los requerimientos exigidos para otros activos intangibles.
Cuentas por cobrar por suscripción de acciones
El párrafo 22.7(a) establece que las cuentas por cobrar por suscripción de acciones y otras cuentas por cobrar similares que surgen cuando se emiten instrumentos de capital y que son suscritos por los accionistas antes de que la entidad reciba el efectivo, deben ser compensados contra el capital en el estado de situación financiera. Desde que la Norma fue emitida, algunos interesados plantearon que el tratamiento establecido en la Norma originaba conflictos con las leyes locales, las cuales requieren que esas cuentas por cobrar se presenten en el activo. En consecuencia, el IASB incluyó una pregunta en el RDI para obtener puntos de vista adicionales sobre este asunto.
Las respuestas obtenidas por el IASB no fueron uniformes ya que algunos opinaban que la Norma debería dejarse como está y otros que se cambiara para adaptarla a las leyes locales. Por tanto, el IASB concluyó que no es posible establecer requerimientos que consideren leyes locales ni regulaciones de jurisdicciones individuales y que cualquier cambio debe hacerse dentro de los objetivos de la Norma. El IASB también notó que aunque las NIIF Completas no contienen ningún tratamiento sobre este tema, el párrafo 22.7(a) fue agregado a la Norma para suministrar una guía adicional que permita que los requerimientos resultarán fáciles de aplicar. En consecuencia el IASB decidió que como la aclaración adicional ya ha sido incluida en la Norma, no es apropiado removerla ni modificarla, y así permanecerá.
Q&A´s del Grupo SMEIG
Una de las responsabilidades claves del Grupo SMEIG ha sido la consideración de preguntas planteadas por los usuarios de la Norma con objeto de desarrollar cierta guía en forma de preguntas y respuestas (Q&A en inglés). Siete de esas preguntas y respuestas ya fueron publicadas en la página web del IASB y ahora se aprovecha la oportunidad para revisar la Norma e incorporar lo que sea indispensable de esas siete guías dentro de la norma revisada. Por lo tanto, el IASB decidió incorporar lo siguiente:
(a) Aclaración sobre el uso de la Norma cuando se presentan estados financieros separados de la matriz, lo cual será incorporado en la Sección 1 Pequeñas y Medianas Entidades (tomado de Q&A 2011/01).
(b) Guía sobre la exención “costo o esfuerzo indebido” que es usada en varias secciones de la Norma (tomado de Q&A 2012/01).
(c) Aclaración en el párrafo 9.18 de que las diferencias en cambio acumuladas que surgen de la traducción de los estados financieros de una subsidiaria extranjera no son reconocidas en los resultados de la matriz cuando se dispone de la subsidiaria (tomado de Q&A 2012/04).
Como resultado de la incorporación de los cambios anteriormente mencionados, quedaron varias Q&A no tomadas en consideración pues ellas son de tipo educacional en su contenido. Solamente se considerará de obligatoria implementación dentro de la Norma lo mencionado en los tres puntos anteriores y el resto de Q&A será eliminado al emitir la Norma en forma definitiva.
Otros asuntos que fueron planteados por los que respondieron al RDI
Los otros asuntos sobre los cuales el IASB concluyó que debían ser incorporados como cambios dentro de la Norma, fueron los siguientes:
Exenciones de “costo o esfuerzo indebido”
El IASB convino en agregar esas exenciones en los siguientes dos requerimientos de la Norma:
(a) Medición de inversiones en instrumentos de patrimonio presentados al valor razonable en las Secciones 11 y 12; y
(b) Reconocimiento separado de activos intangibles de la empresa adquirida en una combinación de negocios.
Alineación con las NIIF Completas de la definición sobre “parte relacionada”
El IASB acordó que las sugerencias hechas por los que respondieron al RDI en cuanto a la alineación de la definición del término “parte relacionada” con la NIC 24, debían ser aceptadas. También aceptó que había que hacer una definición del término “miembros cercanos de la familia de una persona”. Esos cambios fueron agregados en la Sección 33.
Exenciones en relación con “control común”
El IASB convino con las sugerencias de los que respondieron al RDI sobre las siguientes transacciones para alinearlas con las NIIF Completas:
(a) Párrafo 22.8: exención sobre la medición inicial al valor razonable de los instrumentos de patrimonio emitidos como parte de una combinación de negocio de entidades o negocios bajo un control común.
(b) Párrafo 22.18: exención para las distribuciones de activos que no son efectivo y que son finalmente controlados por las mismas partes antes y después de la distribución.
Aclaración del término “costo o esfuerzo indebido”
El SMEIG emitió el Q&A 2012/01 en el que suministró una guía no obligatoria para aplicar la exención “costo o esfuerzo indebido” que ahora aparece en varias secciones de la Norma. El IASB cree que la guía incluida en ese Q&A es útil y por lo tanto decidió incorporar algunos de sus puntos clave convirtiendo la nueva guía como obligatoria. Sin embargo, el IASB decidió no incluir el término en el Glosario debido a que, la aplicación de la exención depende de las circunstancias específicas de la PYME y del juicio de la gerencia.
Aclaración de otros requerimientos
El IASB acordó hacer los siguientes cambios en la Norma, los cuales resultaron de recomendaciones hechas por los que respondieron al RDI:
(a) Incluir una guía adicional sobre la preparación de estados financieros consolidados si el grupo de entidades tiene diferentes fechas de reporte (ver el párrafo 9.16).
(b) Aclarar que los préstamos en moneda extranjera y los préstamos con cláusulas estándar normalmente deben ser tratados como instrumentos financieros básicos (ver los párrafos 11.9(a) y (c).
(c) Aclarar los requerimientos de medición de los acuerdos de beneficios de empleados y del impuesto diferido cuando se distribuye el costo de un negocio en una combinación de negocio (ver párrafo 19.14).
(d) Aclarar los requerimientos contables para las actividades extractivas (ver párrafos 34.11-34.11 A).
Otros asuntos planteados por los que respondieron al RDI pero que no originaron cambios a la Norma
Los siguientes son asuntos adicionales que plantearon los que respondieron al RDI y que el IASB consideró que no deben originar cambios a la Norma:
(a) La revisión del marco conceptual;
(b) El uso de Otros Resultados Integrales;
(c) La inclusión de otros instrumentos de cobertura;
(d) La contabilización de las propiedades de inversión;
(e) Guía para las transacciones de trueque;
(f) Un modelo de costo en la contabilidad de activos biológicos;
(g) Revelaciones adicionales de diferentes tipos;
(h) Reducción del marco de revelaciones;
(i) Reducción de revelaciones basándose en el tamaño de la entidad; y
(j) Título de la Norma.
Otros asuntos identificados por el IASB
El IASB identificó un número de asuntos adicionales independientemente de las respuestas recibidas al RDI y son los siguientes:
Mejoras a requerimientos existentes
Se decidió hacer los siguientes cambios para mejorar los requerimientos contables que actualmente contiene la Norma:
(a) Estados financieros combinados: cambio en la definición para referirse a entidades bajo un control común en vez de a entidades bajo control común de un solo inversor (ver párrafo 9.28).
(b) Contratos de arrendamiento que contienen una cláusula de variación de tasa de interés amarrada a la tasa de interés del mercado: se acordó que tales contratos deben ser incluidos dentro del alcance de la Sección 20 Arrendamientos.
(c) Instrumentos financieros compuestos: se aprobó que el componente de pasivo debería contabilizarse en la misma forma como se contabiliza un convenio de préstamo financiero (ver párrafo 22.15).
(d) Alcance de la Sección 26 Pagos Basados en Acciones: la sección 26 debería aplicarse a todas las transacciones de pagos basados en acciones en las cuales la consideración identificable aparece que es menor que el valor razonable de los instrumentos de patrimonio garantizado o del pasivo incurrido, y no solamente de los que son requeridos por la ley (ver párrafo 26.17).
Aclaración de requerimientos existentes
El IASB también decidió hacer los siguientes cambios en la Norma en forma de aclaratoria:
(a) La única cantidad presentada como operaciones descontinuadas debe incluir cualquier deterioro de la operación descontinuada, medida de conformidad con la Sección 27 Deterioro de Activos (ver párrafo 5.5(e)(ii)). La redacción previamente se refería a “la medición al valor razonable menos los costos para vender”.
(b) Aclaración de que todas las subsidiarias adquiridas con la intención de venta o disposición dentro de un año deben ser excluidas de la consolidación (ver párrafos 9.3 - 9.3A).
(c) Aclaración de la interacción en el enfoque de las Secciones 11 y 12 con otras secciones de la Norma (ver párrafos 11.7 y 12.3).
(d) Aclaración de la guía sobre valor razonable de la Sección 11 de que la mejor evidencia de dicho valor puede ser la obtenida en un acuerdo de venta obligatoria.
(e) Aclaración de que ciertos cambios en el valor razonable de instrumentos de cobertura son reconocidos inicialmente en Otros Resultados Integrales en vez de llevarlos a resultados (ver párrafo 12.8).
(f) Aclaración de los requerimientos para la contabilidad de cobertura (ver párrafos 12.23 y 12.25).
(g) Reemplazo del término indefinido “fecha de intercambio” por el de “fecha de adquisición” (ver párrafo 19.11).
(h) Guía para el cálculo de los intereses no controladores (intereses minoritarios) al que se refiere el párrafo 9.13(d)(i) (ver párrafo 19.14).
(i) Aclaración de que no todos los contratos de outsorcing son en sustancia arrendamientos (ver párrafo 20.3).
(j) Guía adicional sobre la clasificación de instrumentos financieros como patrimonio o como pasivo (ver párrafo 22.3A).
(k) Guía adicional sobre la contabilidad para la compensación del pago de dividendos mediante una distribución de activos que no son efectivo (ver párrafo 22.18).
(l) Alineación del alcance y las definiciones con la NIIF 2 Pagos Basados en Acciones para aclarar que las transacciones que incluyan instrumentos financieros de otras entidades del grupo están dentro del alcance de la Sección 26.
(m) Aclaración sobre el tratamiento contable de las condiciones de cumplimiento (ver párrafo 26.9 y tres nuevas definiciones en el Glosario).
(n) Otras aclaraciones sobre transacciones de pagos basados en acciones (ver párrafo 26.12).
(o) Aclaración de que la Sección 27 Deterioro del Valor de Activos no aplica a ciertos activos que surgen en los contratos de construcción.
(p) Aclaración de que solamente algunos de los requerimientos del párrafo 28.23 son relevantes en cuanto a beneficios de terminación de empleados a largo plazo (ver párrafo 28.30).
(q) Remoción de los requerimientos para revelar las políticas contables sobre beneficios de terminación (ver párrafo 28.43).
(r) Aclaración de que los instrumentos financieros que derivan su valor de la modificación de una tasa específica de cambio extranjero están excluidos de la Sección 30 Conversión de la Moneda Extranjera, pero no de los instrumentos financieros denominados en una moneda extranjera (ver párrafo 30.1).
(s) Simplificación de la redacción usada en la exención sobre la restructuración de información financiera en la fecha de la adopción por primera vez de la Norma (ver párrafo 35.11).
(t) Aclaración de los términos en el Glosario sobre: “estados financieros separados” y “a punto de aprobarse" – substantively enacted.
(u) Nuevos términos en el Glosario para: “mercado activo”, “operación extranjera”, pagos mínimos de arrendamiento” y “costos de transacción” como una ayuda adicional.
Transición
Aplicación retroactiva de los cambios propuestos
El IASB no espera que la aplicación retroactiva de los cambios propuestos originará una carga excesiva de trabajo para las PYMES, debido a que muchas de las modificaciones propuestas suministran aclaraciones de requerimientos previamente existentes o resultarán en alivio para aplicar determinados requerimientos.
El cambio más significativo incluido en esta revisión es la alineación de la Sección 29 con la NIC 12 Impuesto a las Ganancias. No obstante esto, el IASB cree que la aplicación retroactiva de esa sección no originará trabajo significativo para las PYMES.
Fecha efectiva de los cambios propuestos
El párrafo P18 del Prefacio a la NIIF para las PYMES establece: “El IASB espera que habrá un período de al menos un año entre la fecha en que los cambios a la Norma sean emitidos y la fecha efectiva de esos cambios”.
El IASB estima que ninguno de los cambios propuestos resultará en cambios significativos para las PYMES y, consecuentemente, decidió que la fecha efectiva de la nueva norma debería establecerse un año después de la fecha en que fueron emitidos estos cambios.
Adopción anticipada
El IASB decidió que se permitirá la adopción anticipada de la Norma (es decir, antes de que entre en vigor oficialmente) para ayudar a las entidades y jurisdicciones que están actualmente en el proceso de transición, o que están planeando hacerlo. Esto permitirá también que la nueva norma sea aplicada a los períodos anteriores al año en que se comience a utilizar.
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Fin de la Parte III (Última)
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